Обзор писем Минфина России и ФНС по вопросам налогообложения адвокатов (август – декабрь 2019 г.)
Письмо ФНС России от 2 августа 2019 г. № БС-4-21/15377 @
В письме налоговое ведомство отвечает на вопрос адвокатского бюро о применении льготы по налогу на имущество организаций в отношении вновь вводимых нежилых зданий, предусмотренной п. 21 ст. 381 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ). На основании этой нормы организации освобождаются от уплаты налога на имущество организаций в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством РФ предусмотрено определение классов их энергетической эффективности.
ФНС РФ ответило на вопрос отрицательно, ссылаясь на то, что эта льгота действует только в отношении жилых зданий. Несмотря на то что прямо из закона такой вывод не следует, к такому же выводу пришел Верховный Суд РФ (Определение Верховного Суда РФ от 3 августа 2018 г. № 309-КГ18-5076). Примечательно, что до Верховного Суда суды трех инстанций поддержали налогоплательщика и согласились, что он имеет право на такую льготу.
Верховный Суд РФ, пересматривая это дело в порядке второй кассации, установил, что НК РФ не содержит определения понятия «класс энергетической эффективности», закон об энергосбережении, содержащий такое определение, действует только в отношении многоквартирных домов, класс энергетической эффективности нежилых зданий законодательно не регулируется, а определяется собственником самостоятельно. Верховный Суд РФ сослался на п. 1 ст. 56 НК РФ, запрещающий установление налоговых льгот в индивидуальном порядке. При этом суд отклонил ссылки налогоплательщика на письма Минстроя, поддерживающие его правовую позицию.
Поскольку установление налоговой льготы было с правовой точки зрения небезупречным (налоговая льгота в самом законе поставлена в зависимость от действий законодательной и исполнительной власти, что противоречит принципу правовой определенности), оно было предметом обжалования в Конституционном Суде РФ. Но Конституционный Суд не выявил неконституционности в подобном налоговом регулировании. Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 2 июля 2019 г. № 1832-О определение классов энергетической эффективности в отношении нежилых зданий не предусмотрено действующим законодательством, а значит, и налоговое освобождение, закрепленное оспариваемым законоположением п. 21 ст. 381 Кодекса, нельзя считать установленным в отношении нежилых зданий.
Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 4 сентября 2019 г. № 03-04-06/68038 разъясняет вопрос об исчислении адвокатами НДФЛ с доходов, полученных в иностранной валюте. Минфин разъяснил, что понятие «курсовая разница» в гл. 23 Кодекса не используется, а порядок пересчета доходов, выраженных в иностранной валюте, предусмотрен п. 5 ст. 210 Кодекса. Согласно этой норме доходы (расходы, принимаемые к вычету в соответствии со ст. 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 218–221 НК РФ) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату фактического получения указанных доходов (дату фактического осуществления расходов).
Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 6 сентября 2019 г. № 03-11-11/68813
В письме разъясняется вопрос о применении режима НПД в отношении доходов от адвокатской деятельности. Частью 6 ст. 2 Федерального закона от 27 ноября 2018 г. № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима “Налог на профессиональный доход” в городе федерального значения Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан (Татарстан)» (далее – Федеральный закон) установлено, что физические лица при применении специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – НПД) вправе осуществлять виды деятельности, доходы от которых облагаются НПД, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности.
Согласно ч. 2 ст. 1 Федерального закона от 31 мая 2002 г. № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» адвокатская деятельность не является предпринимательской. Кроме того, на основании п. 12 ч. 2 ст. 6 Федерального закона не признаются объектом налогообложения НПД доходы от арбитражного управления, от деятельности медиатора, оценочной деятельности, деятельности нотариуса, занимающегося частной практикой, адвокатской деятельности.
Учитывая изложенное, доходы от адвокатской деятельности не признаются объектом налогообложения НПД.
Письма Министерства финансов РФ от 18 октября 2019 г. № 03-02-07/1/80595, от 5 ноября 2019 г. № 03-02-07/1/86083, от 22 ноября 2019 г. № 03-04-06/90516, от 8 декабря 2019 г. № 03-02-07/1/94852
Все письма отвечают на однородные вопросы о том, какие имеются у налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей (физических лиц) права по защите от действий налоговых органов по списанию налоговой недоимки с их расчетных счетов и приостановлению операций по их счетам.
Ответы на данные однородные вопросы были одинаковыми и состояли в следующем.
Налоговым кодексом РФ не предусмотрено ограничение по обращению взыскания налога, сбора, страховых взносов, пеней и штрафов на счета физических лиц – индивидуальных предпринимателей (в том числе текущие счета), определенные п. 2 ст. 11 Кодекса, но открываемые не для осуществления предпринимательской деятельности.
Приостановление операций по счетам в банке по решению налогового органа применяется в случаях, предусмотренных ст. 76 Кодекса и подп. 2 п. 10 ст. 101 Кодекса, в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов – организаций, индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты.
Статьей 76 Кодекса не предусмотрено ограничение по приостановлению операций по счетам указанных в п. 11 названной статьи категорий физических лиц, открываемых для целей, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности или частной практикой.
Это вызвано особенностью правового статуса индивидуального предпринимателя без образования юридического лица. Конституционный Суд РФ в Определении от 15 мая 2001 г. № 88-О указал, что, поскольку юридически имущество индивидуального предпринимателя, используемое им в личных целях, не обособлено от имущества, непосредственно используемого для осуществления индивидуальной предпринимательской деятельности, он отвечает по обязательствам, в том числе связанным с предпринимательской деятельностью, всем своим имуществом, за исключением того, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание (п. 1 ст. 23, ст. 24 и 25 ГК РФ).
Минфин России разъясняет, что утрата силы государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя является основанием прекращения действия приостановления операций по счетам указанного плательщика в банке. При этом принятия налоговым органом решения об отмене приостановления операций по счетам указанного физического лица не требуется.
С учетом изложенного можно заключить, что единственный законный способ защититься от действий налоговых органов по списанию налоговой недоимки с расчетных счетов и приостановлению операций по счетам адвокату, учредившему адвокатский кабинет, – это перестать быть адвокатом в порядке, предусмотренном законом (см. ст. 17 Федерального закона «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации»).
Письмо ФНС РФ от 12 ноября 2019 г. № БС-3-11/9731@ разъясняет порядок регистрации адвоката Украины в налоговых органах Российской Федерации. В соответствии с п. 6 ст. 83 Кодекса постановка на учет адвоката осуществляется налоговым органом по месту его жительства на основании сведений, сообщаемых адвокатской палатой субъекта РФ в соответствии со ст. 85 Кодекса.
Согласно п. 6 ст. 2 Федерального закона «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» адвокаты иностранных государств, осуществляющие адвокатскую деятельность на территории Российской Федерации, регистрируются федеральным органом исполнительной власти в области юстиции в специальном реестре, порядок ведения которого определяется уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.
Кодексом не установлена обязанность представления в налоговые органы органом исполнительной власти в области юстиции сведений из вышеуказанного реестра. Таким образом, постановка на учет в налоговом органе физического лица в качестве адвоката иностранного государства не предусмотрена Кодексом. Соответственно, при отсутствии постановки на учет в налоговом органе у адвоката иностранного государства отсутствует обязанность по уплате страховых взносов.
Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 30 декабря 2019 г. № 03-15-05/103489 разъясняет вопрос уплаты страховых взносов адвокатами, являющимися пенсионерами.
Положениями гл. 34 НК РФ не предусмотрено освобождение плательщиков страховых взносов – адвокатов, являющихся пенсионерами, от уплаты за себя страховых взносов, за исключением периодов, в частности, ухода за инвалидом I группы, ребенком-инвалидом или за лицом, достигшим возраста 80 лет, и т.д., указанных в п. 1, 3, 6–8 ч. 1 ст. 12 Федерального закона № 400-ФЗ, а также за периоды, в которых приостановлен статус адвоката и в течение которых ими не осуществлялась соответствующая деятельность, при условии представления ими в налоговый орган по месту учета заявления об освобождении от уплаты страховых взносов (п. 7 ст. 430 НК РФ).
Таким образом, обязанность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование у физического лица – адвоката сохраняется до момента снятия его с учета в налоговом органе в качестве адвоката.